Računovodstveni tretman kriptovaluta prema IFRS standardima

Digitalna imovina, posebno kriptovalute, postaje sve prisutnija u poslovanju. Međutim, njihov računovodstveni tretman još uvijek izaziva nedoumice.

Računovodstveni tretman kriptovaluta zavisi od njihove prirode i svrhe korištenja. Međunarodni standardi finansijskog izvještavanja (IFRS) ne pružaju specifičan standard za kriptovalute, ali se primjenjuju postojeći standardi na osnovu karakteristika kriptovaluta i načina na koji ih entitet koristi.

Kako bi se pravilno odredio računovodstveni tretman, važno je najprije razumjeti klasifikaciju kriptovaluta u skladu sa postojećim IFRS standardima.

Klasifikacija kriptovaluta

IFRS standardi tretiraju kriptovalute uglavnom kao:

• Nematerijalnu imovinu (IAS 38): Ako se kriptovalute ne drže radi prodaje u redovnom toku poslovanja.
• Zalihe (IAS 2): Ako se kriptovalute drže radi prodaje u redovnom toku poslovanja, posebno ako entitet djeluje kao broker-trgovac.

Dakle, ključni faktor klasifikacije jeste namjera korištenja kriptovaluta u poslovanju.

Definicije prema IFRS standardima

• Nematerijalna imovina (IAS 38): Kriptovalute se smatraju nematerijalnom imovinom jer nemaju fizičku supstancu, mogu se odvojiti od entiteta i prodati ili prenijeti, te ne daju pravo na fiksan iznos gotovine.
• Zalihe (IAS 2): Ako su kriptovalute stečene s namjerom prodaje u bliskoj budućnosti (npr. kod brokera-trgovaca), tretiraju se kao zalihe.

Ove definicije pomažu u pravilnom evidentiranju i prikazivanju kriptovaluta u finansijskim izvještajima.

Računovodstveni tretman kriptovaluta

Na osnovu prethodne klasifikacije, razlikuje se i način računovodstvenog tretmana:

a) Ako se tretiraju kao nematerijalna imovina (IAS 38):

• Prvobitno priznavanje: Po nabavnoj vrijednosti ili cijeni stjecanja.
• Naknadno mjerenje: Po modelu troška (umanjenom za akumuliranu amortizaciju i gubitke od umanjenja vrijednosti) ili po modelu revalorizacije (ako postoji aktivno tržište).
• Amortizacija: Ako kriptovaluta ima ograničen vijek trajanja, amortizacija se priznaje tokom njenog korisnog vijeka trajanja. Ako vijek trajanja nije ograničen, amortizacija se ne priznaje, ali se provjerava umanjenje vrijednosti, IAS 36, Umanjenje vrijednosti.

b) Ako se tretiraju kao zalihe (IAS 2):

• Prvobitno priznavanje: Po nabavnoj vrijednosti, uključujući sve troškove direktno povezane s kupovinom.
• Naknadno mjerenje: Po nižoj vrijednosti između troška i neto ostvarive vrijednosti.
• Brokeri-trgovci: Ako entitet djeluje kao broker-trgovac, kriptovalute se mogu mjeriti po fer vrijednosti umanjenoj za troškove prodaje, s promjenama priznanim u dobit ili gubitak.

Ovakav pristup omogućava fleksibilnost u primjeni standarda, u zavisnosti od konkretne situacije u poslovanju.

Računovodstvene prosudbe

Prilikom odlučivanja o računovodstvenom tretmanu kriptovaluta, važno je razmotriti i šta kriptovalute nisu:

• Finansijska imovina (IAS 32): Kriptovalute se ne smatraju finansijskom imovinom jer ne predstavljaju gotovinu, vlasnički instrument drugog entiteta, niti daju ugovorna prava na gotovinu ili druge finansijske instrumente.
• Gotovina: Kriptovalute se ne tretiraju kao gotovina, jer trenutno ne ispunjavaju sve karakteristike valute koja se koristi kao univerzalno sredstvo razmjene ili mjerna jedinica za priznavanje transakcija.

Zato je ključno pravilno razumjeti prirodu kriptovalute prije njenog priznavanja u bilansu stanja.

Objave (IAS 1, IAS 2, IAS 38, IFRS 13)

Bez obzira na klasifikaciju i tretman, entitet ima obavezu objavljivanja ključnih informacija u svojim finansijskim izvještajima. Ovo uključuje:

• Politike računovodstvenog tretmana
• Fer vrijednost kriptovaluta (ako se primjenjuje)
• Značajne procjene i presude menadžmenta
• Događaje nakon izvještajnog perioda koji utiču na vrijednost kriptovaluta

Transparentno izvještavanje omogućava korisnicima finansijskih izvještaja da pravilno procijene uticaj kriptovaluta na finansijsku poziciju i rezultate entiteta.

Kroz ovakav pristup, računovodstvo kriptovaluta postaje dosljedno, transparento i usklađeno sa stvarnim načinom njihove upotrebe, pružajući jasnu sliku o njihovom uticaju na poslovanje u skladu s IFRS standardima.

IASB tumačenje iz juna 2019. godine

U nastavku želimo pojasniti kako se kriptovalute računovodstveno tretiraju prema Međunarodnim standardima finansijskog izvještavanja (IFRS).

IASB (Međunarodni odbor za računovodstvene standarde – Komitet) je u junu 2019. godine objavio službeno tumačenje u vezi s posjedovanjem kriptovaluta, kako bi se osigurala dosljedna praksa u finansijskom izvještavanju.

Posjedovanje kriptovaluta

Komitet je raspravljao o tome kako se IFRS standardi primjenjuju na posjedovanje kriptovaluta. U praksi, postoji širok spektar različitih oblika kriptoimovine. U svrhu ove rasprave, Komitet je razmatrao podskup kriptoimovine sa sljedećim karakteristikama, koje su u ovoj odluci o agendi označene kao „kriptovaluta“:

Da bi se odredio pravilan računovodstveni tretman, neophodno je razumjeti osnovne karakteristike ove kriptoimovine, a one uključuju sljedeće:

1. digitalna ili virtuelna valuta evidentirana u distribuiranom finansijskom zapisu koja koristi kriptografiju radi sigurnosti;
2. nije izdata od strane jurisdikcijskog organa ili druge strane;
3. ne stvara ugovorni odnos između vlasnika i druge strane.

Priroda kriptovalute

Da bi se utvrdilo kako se kriptovalute priznaju i klasifikuju, važno je pozvati se na postojeće standarde.

Paragraf 8 IAS 38 “Nematerijalna imovina” definiše nematerijalnu imovinu kao „identifikovanu nemonetarnu imovinu bez fizičke supstance“. Osim toga, paragraf 12 IAS 38 navodi da je imovina identifikovana ako je odvojiva ili proističe iz ugovornih ili drugih zakonskih prava. Imovina je odvojiva ako se „može odvojiti ili razdvojiti od subjekta i prodati, prenijeti, licencirati, iznajmiti ili razmijeniti, pojedinačno ili zajedno s povezanim ugovorom, identifikovanom imovinom ili obavezom“.

Paragraf 16 IAS 21 “Efekti promjena valutnih kurseva” navodi da je „osnovna karakteristika nemonetarne stavke odsustvo prava na primanje (ili obaveze na isporuku) fiksnog ili određivog broja valutnih jedinica“.

Komitet je zaključio da posjedovanje kriptovalute ispunjava definiciju nematerijalne imovine prema IAS 38 iz sljedećih razloga:

• može se odvojiti od vlasnika i prodati ili prenijeti pojedinačno; i
• ne daje vlasniku pravo na primanje fiksnog ili određivog broja jedinica valute.

Koji MSFI standard se primjenjuje na posjedovanje kriptovaluta?

Kada govorimo o računovodstvenom tretmanu kriptovaluta, najvažnije pitanje jeste: koji standard primijeniti – IAS 2 ili IAS 38?

Komitet je zaključio da se IAS 2 – Zalihe primjenjuje u slučajevima kada se kriptovalute drže isključivo radi prodaje u redovnom toku poslovanja. Ovo je posebno važno za entitete koji se bave trgovanjem kriptovalutama ili djeluju kao posrednici.

U svim ostalim slučajevima, kada kriptovalute nisu namijenjene za brzu prodaju, primjenjuje se IAS 38 – Nematerijalna imovina.

Zašto kriptovalute nisu finansijska imovina?

Jedno od čestih pitanja jeste da li se kriptovalute mogu klasifikovati kao finansijska imovina. Komitet je bio jasan: kriptovaluta nije finansijska imovina, jer:

• Nije gotovina;
• Nije vlasnički instrument drugog entiteta;
• Ne daje pravo na gotovinu niti druge finansijske instrumente.

Ovo dodatno potvrđuje da je njihova priroda bliža nematerijalnoj imovini nego finansijskoj.

Mogu li se kriptovalute tretirati kao gotovina?

Prema paragrafu AG3 standarda IAS 32, gotovina se definiše kao sredstvo razmjene i osnov za mjerenje i priznavanje svih transakcija u finansijskim izvještajima. Iako se kriptovalute ponekad koriste kao sredstvo plaćanja, nijedna od njih još uvijek ne ispunjava sve karakteristike gotovine koje bi omogućile njihovo priznavanje u bilansu stanja kao gotovina.

Zato je, iz perspektive računovodstvenog standarda, tretman kriptovaluta kao gotovine neprihvatljiv.

Kada se primjenjuje IAS 2 – Zalihe?

IAS 2 se primjenjuje na zalihe nematerijalne imovine kada se one drže za prodaju u redovnom toku poslovanja. Ako subjekt djeluje kao posrednik u trgovanju kriptovalutama, primjenjuju se posebni zahtjevi za brokersko-trgovačke aktivnosti prema paragrafu 3(b) IAS 2.

Obaveze objave – transparentnost u finansijskim izvještajima

U skladu sa IFRS zahtjevima, subjekti moraju objelodaniti dodatne informacije koje su ključne za razumijevanje finansijskih izvještaja, posebno ako posjeduju ili trguju kriptovalutama.

Obavezne objave uključuju:

• Računovodstvene politike vezane za kriptovalute (IAS 2 i IAS 38);

• Mjerenje po fer vrijednosti, ako je primjenjivo (IFRS 13);

• Značajne računovodstvene prosudbe menadžmenta;

Svi materijalni događaji nakon izvještajnog perioda koji mogu uticati na vrijednost kriptovaluta (IAS 10).

Na primjer, subjekti moraju razmotriti da li su promjene u fer vrijednosti kriptovaluta nakon izvještajnog perioda od značaja za korisnike finansijskih izvještaja.

Zaključak

Na osnovi svega navedenog, preporučujemo pažljivo razmatranje svrhe korištenja kriptovaluta u poslovanju, jer od toga zavisi koji se IFRS standard primjenjuje – IAS 2 ili IAS 38.

Pravilno klasifikovanje i evidentiranje kriptoimovine doprinosi transparentnosti, tačnosti i usklađenosti finansijskog izvještavanja.